新发展格局下跨境电商税收征管面临的挑战及建议——基于厦门市跨境电商的调查
作者：
张国钧（国家税务总局厦门市税务局）
跨境电商作为一种外贸新业态新模式，已成为推动我国外贸高质量发展的新生力量和重要抓手。特别是在当前复杂多变的国际贸易环境中，跨境电商更是以高成长的确定性积极应对外部市场的不确定性，彰显出巨大的市场活力和增长韧性，为全球经济贸易发展注入了新动能。促进跨境电商高质量发展是推动构建新发展格局的具体体现。厦门作为经济特区和港口城市，对外贸易发达，物流链较完善，“中欧班列”和“丝路海运”无缝对接，区位优势明显。近年来，跨境电商发展势头强劲，已成为厦门乃至周边城市商品“出海”的重要渠道。国家税务总局厦门市税务局紧密结合主题教育工作，坚持以人民为中心的发展思想，以问题为导向，深入一线和企业，通过走访企业、业务主管部门、行业管理协会，专题会议研究等形式，就跨境电商税收征管开展专题调研，以期了解跨境电商的基本情况及其税收征管面临的挑战，剖析原因，寻求对策，解决痛点和堵点问题，助力跨境电商企业高质量发展，更好地服务厦门新发展格局节点城市建设。
数字经济、跨境电商与数字贸易已成为我国经济体系不可或缺的部分，是实现我国高质量发展的重要推动力。跨境电商是分属不同关境的交易主体通过电子商务平台达成交易、进行支付结算，并通过跨境物流送达商品、完成交易的一种国际商业活动，对服务构建新发展格局具有积极意义。
（一）全国基本情况
近年来，在互联网和经济全球化深度结合的背景下，全球贸易业态发生重大变革，以跨境电商为代表的数字贸易新经济形态实现了从无到有、由小变大的快速发展。特别是我国出台了系列支持跨境电商发展的措施，极大地激发了跨境电商的市场活力。我国跨境电商历经产品出海、精品出海之后，在2022年全面进入品牌出海阶段。随着外贸数字化转型步伐的加快，跨境电商品牌培育正向全阵营、全渠道、全市场发展，主要跨境电商平台拓展全球布局，我国跨境电商企业在稳住欧美主流市场基础上，正加快在中东、东南亚、拉美等地区布局，实现全球化发展。海关总署数据显示，2022年我国跨境电商进出口（含B2B）2.11万亿元，同比增长9.8%，其中出口1.55万亿元，同比增长11.7%，进口0.56万亿元，同比增长4.9%。
（二）厦门基本情况
厦门市高度重视并大力扶持跨境电商这一外贸新业态新模式的发展，在平台、物流、创新等方面先行先试。目前，厦门市已形成国内独具特色的跨境电商全产业链生态圈，成立福建省首个跨境电商知识产权基层服务站，建成跨境电商公共服务平台，为跨境电商企业提供关、税、汇全链条便利服务。厦门市还积极打造厦台跨境海运“南向通道”，并先后开通空运专线和海铁联运线路，实现“海丝”“陆丝”无缝连接。数据显示，2022年厦门市跨境电商销售额达130亿美元，同比增长30%，但与广州、深圳、宁波、义乌等热点城市相比，还有较大发展空间。
二、新发展格局下跨境电商税收征管面临的挑战
调研结果显示，全球经济增长乏力、贸易摩擦、需求减弱、信息不对称、电商平台及境外规则变化等严峻形势，为跨境电商发展增添了诸多不确定性因素，面对新形势新变化，新发展格局下促进跨境电商高质量发展的税收征管也面临着诸多挑战。
（一）纳税申报人与实际纳税人有差异
传统贸易中从事商品销售或提供劳务的单位和个人，拥有固定经营场所且在税务机关有相对应的税务登记，这些记录便于税务机关进行税收征管。但在跨境电子商务中，进出口交易双方在网络上完成交易，交易双方的身份虚拟化，有可能使用的是真实身份，也有可能使用的是虚假身份信息，同时交易不再需要某个固定场所便能完成。特别是跨境电商集货模式下的中小企业，为降低进出口成本，一般找代理企业报关，造成纳税申报人和实际纳税人的差异，税务部门和海关部门无法对其进行有效的税款征收和管理。商务部数据显示，2022年我国跨境电商主体已经超10万家，综合试验区内跨境电商产业园约690个。我国跨境电商贸易伙伴遍布全球，与29个国家签署双边电子商务合作备忘录。而市场数据显示，仅深圳一地的跨境电商卖家的数量就超过15万家，亚马逊的中国卖家有三分之一来自深圳。由此可见，很多跨境电商并未直接体现在平台注册的商户上，一些小微企业或个体户是通过在平台注册的规模较大或较规范的跨境电商企业委托报关完成跨境贸易交易，造成平台内外跨境电商企业数量悬殊，纳税申报人与实际纳税人有差异。
（二）计税价格真实性较难确定
货物计税价格的确定主要依托合同、发票、报表和凭证等相关资料，税务部门和海关部门通过审核这些资料的真实性、准确性和合理性进行有效的征管。一般贸易中，这些资料是以纸质形式存在的，有明确的保管地点和期限，且被法律认可，以便税务部门和海关部门后期的稽查和复核。但在跨境电商中，有些海外仓回款慢，少数跨境电商企业存在境外截留利润少收汇、高报或低报价格、物流和资金流不匹配、修改或删除交易电子信息等问题，使得税务部门和海关部门在确定计税价格时，得到的资料有可能是不真实的、经过修改的资料甚至已经被删除的资料，难以准确确定计税价格。
（三）享受企业所得税核定征收的企业占比较低
根据《国家税务总局关于跨境电子商务综合试验区零售出口企业所得税核定征收有关问题的公告》（国家税务总局公告2019年第36号），跨境电子商务综合试验区的跨境电商零售出口企业实行企业所得税核定征收，应税所得率统一按照4%确定。调研发现，全国集货模式跨境电商企业申请核定征收的比率较低，在商务部公布的超过10万家跨境电商主体中占比微乎其微。究其原因，主要是政策优惠力度不够。目前跨境电商企业竞争逐渐激烈，利润率逐年下滑，如2023年成立的厦门某电商有限公司1—5月取得销售收入9 638.1万元，均为集货模式，扣除成本、境内外费用后，利润率仅为2.09%，低于应税所得率。此外，部分企业对于运营环节、适用模式带来的税收征管问题仍有疑虑。《企业所得税核定征收办法》（国税发〔2008〕30号）规定，经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均根据其主营项目确定适用的应税所得率。调研中有跨境电商企业反映，兼营集货模式业务和海外仓模式业务，对集货模式业务占比不足50%的只能查账征收，但这部分无法取得发票，也增加了负担，企业只能将集货模式业务分立新公司。又如，厦门某公司反映，海外仓模式属于B2B2C业务，是否认定为零售出口，这也是需关注的问题。
（四）监管部门数据孤岛现象不同程度存在
数字经济下，数据的真实、完整和准确决定了税收征管质量。目前，我国还没有建立完整的跨境电商和服务贸易的统计体系。调研发现，监管部门的数据不能有效共享，数据孤岛现象不同程度存在。一是多头监管重复报送。跨境电商监管部门呈现“中央垂直＋地方横向”的管理方式，即管理部门在商务部外贸司，中央监管部门包含海关、外汇、税务等部门，地方监管部门包含商务、口岸办、市场监督管理、外汇管理等部门，横跨多个职能部门，多头管理，监管标准不一，跨境电商企业的同一资料有时需向多个监管部门重复报送。二是征管数据获取有时滞和不全现象。目前，基层税务机关对跨境电商征管数据核对依据的是国家税务总局和海关总署定期传递并下发的数据，一方面，时效性不足，另一方面，国家税务总局与海关总署等相关监管部门的数据交换虽有规定，但对跨境电商货值在5 000元以下的清单申报数据无法交换，不同监管部门之间以数据安全为由仍不同程度存在数据孤岛现象。此外，跨境电商平台、跨境第三方支付平台、银行等都研发使用了复杂而严格的信息安全保密系统，给税务稽查和监管带来了挑战。调研中某电商企业反映，集货模式“无票免税”政策下，因跨境电商企业多为散货出口，多部门信息系统不兼容，订单信息无法进行关联备查，实际操作较烦琐，导致财务成本上升。
（五）国内管理与海外监管难以衔接
通过跨境电商开展服务贸易的主体分属不同关境，适用的法律条款、标准等都不一样。不同于货物贸易，服务贸易本质上是无形的，其适用标准、贸易纠纷更加复杂。调研显示，跨境电商存在国内管理与海外监管难以衔接的问题。一是平台规则逐步从严规范。境外主流跨境电商平台管理规则正逐步严格，陆续出台虚假评论、知识产权保护、隐私保护等限制，给我国跨境出口电商合法合规带来新考验。二是区域全面经济伙伴关系协定（RCEP）对跨境电商形式规定了较为全面的规则。三是对境外市场规则缺乏了解。欧美等发达国家针对跨境电商知识产权、绿色环保、产品安全等方面出台了一系列政策，特别对中国产品的要求日趋严格。欧盟把中国商品在欧盟海关预警系统中列为知识产权“高风险”级别。据统计，仅2019年，美国海关与边境保护局对涉及违反知识产权规定的查扣货物就达到27 599批次，涉案总值约为15亿美元，其中约有66%的产品来自中国。对境外市场规则缺乏了解极大增加了我国跨境电商企业的合规成本。
（六）国内税收征管便利化仍有空间
一方面，企业适用税收政策存在遵从“难点”。国内对跨境电商出口的税收政策散见于财政部、国家税务总局发布的多个政策文件中。调研显示，跨境电商多为中小微企业，财务制度不完善，缺乏阳光化运营辅导，难以全面掌握以上规定和流程。另一方面，征管过程存在操作“堵点”。调研显示，有别于传统的货物贸易，跨境电商在运作模式、订单类型、交易环节、运输方式等方面有其特殊性，一般的征管和办税服务难以满足企业发展需求。跨境电商多为散货出口，申报退税需要将发票和关单进行逐单的匹配，需聘请多名财务专门处理订单，同时，为适应跨境平台（如亚马逊）经营模式，同一经营主体有多家不同店铺，如分开报税，无法统一核算且增加财务成本，享受政策实际操作较烦琐，导致财务成本增加。此外，兼营集货模式业务和海外仓模式业务，对集货模式业务占比不足50%的只能查账征收，但这部分无法取得发票，增加了企业负担。同时，海外仓出口退税监管模式即一次出口分批次退税以及B2B模式下出口货物，物流企业将所有费用集合开在一张发票上，无法单独开具各路段费用以证明存在各段成本，征管上都有进一步便利化的空间。
（七）跨境电商企业遵从成本加大
跨境电商的国外税收主要由平台代收，或委托第三方代办。近年来各国跨境电子商务税收规则不断调整，我国跨境电商企业的税收遵从成本不断增加。一方面，税收管辖权难以明确。跨境电商依托网络虚拟交易平台，无法界定传统意义上的常设机构、经营场所、实际管理机构等范畴，互联网交易往往存在常设机构与实际提供货物劳务地点不一致的情况，跨境电商的营业机构又灵活多变，增大各国确定税收管辖权的难度。另一方面，纳税主体难以认定。跨境电商交易已跨越国家（地区）的地理限制，交易过程摆脱传统纸质票据合同，具有数字化、全球化、多样化等特点，交易链条长、隐蔽性强，导致税企双方对纳税主体判断出现困难，加大国际逃避税风险。为维护本国企业的竞争优势，各国制定的税收政策偏重本国的利益保护，筑起新的税收壁垒。由于跨境电商比重不断提高，境外关税政策开始收紧，不少国家（地区）对消费者小额包裹免税的规定正面临被取消的境地，我国跨境电商企业的税收遵从成本不断增加。比如，欧盟2021年7月起废除远程销售起征额、终止低于22欧元的进口增值税豁免。此外，针对海外仓模式所得税管理，存在转让定价的可能性。
《中共中央 国务院关于促进民营经济发展壮大的意见》提出，鼓励民营企业拓展海外业务，积极参与“一带一路”，有序参与境外项目。跨境电商是我国民营企业出海的重要途径，在当前复杂多变的国际贸易环境中，推动跨境电商高质量发展，既是促进民营经济发展壮大的重要着力点之一，更是把握新发展阶段、贯彻新发展理念，构建新发展格局的具体体现，针对调研中发现的跨境电商税收征管面临的挑战，提出以下对策建议。
（一）加大跨境电商发展的税收扶持政策
出台并引导企业用好跨境电商零售出口增值税、消费税免税政策和所得税核定征收办法，积极推动完善跨境电商B2B出口增值税和所得税税收政策，重点在以下几方面予以关注和倾斜：助力实施跨境电商平台品牌战略，整合行业资源，培育跨境电商龙头企业；助力加快产品标准化建设，形成标准化服务体系，增强经营中市场、税收、品牌等的合规性；鼓励企业在“一带一路”沿线国家和地区、RCEP成员国开展海外仓建设，扩大欧美市场海外仓布局，做好跨境电商独立站、公共海外仓、综合服务平台、集货仓和供应链平台的建设，引入智能仓储物流系统，降低仓储成本，全面提升跨境物流效率和服务水平，增强我国平台企业的国际竞争力。
（二）依法精准审定商品计税价格
在经济逆全球化和中美贸易摩擦的大背景下，从鼓励、助推跨境电商企业发展的角度，就一般贸易项下的结算，以报关数据作为有效数据，允许申报价格扣减境外的电商平台费用和推广费差价（即收汇金额）作为计税价格。同时，要加强后续监管，对服务项下变更为一般贸易项下的外汇结算以及在境外设立分公司截留利润后再汇回境内的跨境电商加大打击力度，避免通过境外设立公司截留利润偷逃税款。此外，税务部门要优化技术设备和手段，严格审查跨境电商所提供的电子资料和数据是否真实可信，确保跨境电商交易数据的准确可靠。
（三）优化企业所得税核定征收政策
调研显示，跨境电商企业的利润率受企业规模和成立时间的影响。据统计，年销售额1 000万元以上的企业中，成立初期企业的利润率仅有2%左右，成立2年以上企业的利润率一般为4%左右。有鉴于此，建议如下。一是对于初创期跨境电商企业前2年应税所得率由4%降低为2%，或是给予初创跨境电商企业核定征收一定期限的减半优惠。如从生产经营当年起2年减半征收企业所得税，涵养初创的跨境电商企业。二是以从平台实际取得的收入作为计税依据。调研显示，平台费用有明确协议规定和数据信息，从鼓励、助推跨境电商企业发展的角度，建议允许以境外平台销售收入扣减平台费用后的余额作为计税价格。三是扩大核定征收范围。我国大部分跨境电商业务都是B2B，将企业所得税税收优惠限制在B2C即零售为主营业务的企业，不利于非零售业务为主营的跨境电商。建议尽快将跨境电商B2B直接出口模式、海外仓模式、保税区跨境零售电子商务模式等也纳入企业所得税核定征收范围，既公平税负又能简化核定流程。
（四）统一集成的数据链共享共治
针对执法部门与平台、商户信息不对称问题，要在“总对总”的数据交换基础上，积极向地方党委政府争取建立跨部门共享共治数据链的协调机制，定期交换海关部门的清单申报数据、商务局和电子口岸平台数据，简化和统一市场监管、海关、税务、商务、外汇等部门监管标准，进一步完善数据链，方便跨境电商企业更为简化便捷办事。通过信息共享实现在线监控、风险预警等，识别潜在风险并作出快速反应，及时防范和消除跨境电商合规风险，通过统一集成的跨境电商监管，简并跨境电商企业的办事环节和手续，最大限度降低跨境电商的制度性交易成本。
（五）优化税收征管提高遵从意愿
一方面，持续推进税收征管数字化升级智能化改造，及时获取海关、外汇管理部门对跨境电商企业的信用评级信息，完善跨境电商企业的纳税信用评价体系和税收优惠提醒分析模型，简化出口退税流程，对纳税信用等级高的跨境电商企业先退税再后续审核管理。明确报关作为划分国际运输和国内运输的依据，消除跨境电商国际国内运费混用的税收不合规风险疑虑。加强税收风险预警，及时提醒企业。另一方面，提供精细化个性化的纳税服务。目前跨境电商企业有卖家、第三方平台、代理方等不同情况，针对不同类型提供有针对性精细化个性化跨境电商企业纳税辅导、宣传培训，设置12366跨境电商咨询服务专线，着重宣传跨境电商企业所得税优惠、综合试验区企业所得税核定征收以及增值税留抵退税等政策，降低税法遵从风险，提升税法遵从意愿。
（六）提升跨境电商企业合规发展能力
绿色合规是推动跨境电商高质量发展的重要组成部分。德国、法国于2021年首次在跨境电商领域引入了EPR规则，并于2022年陆续实施。出口跨境电商的主要市场和客户在境外，需以契合国外严监管的要求、有效降低跨境企业不合规成本为导向。一方面，可由政府牵头，联合其他监管部门，通过线上与线下、理论与实践、课程与论坛相结合的方式，出台跨境电商出海政策指引“一站式”服务，包括但不限于税收、金融、平台规则等方面的系统合规经营的辅导培训，不断增强跨境电商企业的合规意识和合规发展能力。另一方面，进一步发挥跨境电商综合服务企业的作用，在原有提供采购、仓储、物流、通关、退税等相关服务的同时，进一步提供信息化、供应链、财务管理、跨境政策和实际操作培训等服务，将服务覆盖跨境产业链上下游，实现全链条全流程服务，提升跨境电商企业进出口便利化合规化水平，助力跨境电商产业高质量发展。
（七）加强跨境电商国际税收征管合作
随着数字经济的兴起，服务贸易规则将面临重构。跨境电商实质是国际竞争，应立足我国产业发展实际，统筹考虑服务贸易和跨境电商的发展趋势，在跨境电商税收管辖权确定、反避税及税收协定执行等层面，尽快建立跨境电商国际税收征管合作机制。加快落实推进数字经济“双支柱”方案，坚持国际税收协调和税收主权原则，提升国际规则制定话语权。开展跨境电商主要销售国的国别报告研究，有针对性地梳理主要销售国的电商税收政策指引和操作规程，降低境外税收合规性交易成本，增强跨境电商境外税收确定性预期。在进行贸易协定谈判时，也要将跨境电商的税收相关议题纳入议事日程，进一步加强与跨境电商主要销售国税务部门的税收政策协调，维护我国跨境电商从业者的税收利益，增强跨境电商境外税收确定性预期，助力跨境电商参与国际竞争。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第9期。）
欢迎按以下格式引用：
张国钧.新发展格局下跨境电商税收征管面临的挑战及建议：基于厦门市跨境电商的调查[J].税务研究，2023（9）：26-31.
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